El TEAC cambia de criterio sobre la exención del artículo 50 TRLIS en UTEs que operan en el extranjero
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Este cambio de criterio tiene una relevancia práctica significativa para todas aquellas empresas que participen o hayan participado en UTEs con proyectos en el exterior durante los ejercicios en que resultaba de aplicación el TRLIS, esto es, con carácter general, hasta el ejercicio 2014.
La exención del artículo 50 TRLIS y las UTEs
Las Uniones Temporales de Empresas son entidades transparentes fiscalmente: las rentas que generan se imputan directamente a sus socios, que tributan por ellas en el Impuesto sobre Sociedades. El artículo 50 del TRLIS establecía una exención sobre dichas rentas imputadas cuando la UTE operaba en el extranjero.
La cuestión interpretativa que ha generado conflicto a lo largo de los años es precisamente qué debe entenderse por “operar en el extranjero”: ¿exige la presencia física de la UTE en el país donde se ejecuta el proyecto? ¿o basta con que el proyecto en sí se desarrolle en el exterior, aunque parte de los trabajos se realicen desde España?
La posición previa de la Inspección, el TEAR y el propio TEAC
Hasta esta resolución, tanto la Inspección de Hacienda como el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) y el propio TEAC– en sus resoluciones de 6 de noviembre de 2014 y de 19 de diciembre de 2022- sostenían una interpretación restrictiva: para que los socios de la UTE pudieran aplicar la exención, la UTE debía disponer en el extranjero de medios materiales y personales suficientes para desarrollar allí su actividad.
Con este criterio, la Inspección procedió a regularizar la situación de las sociedades socias de la UTE, eliminando los ajustes negativos por exención que habían practicado en su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2014.
El cambio de criterio del TEAC: qué dice la resolución de 25/03/2026
En la resolución de 25 de marzo de 2026, el TEAC da un giro expreso a su doctrina previa y se alinea con la jurisprudencia de la Audiencia Nacional, en particular con sus sentencias de 28 de diciembre de 2019 y de 27 de enero de 2023.
El nuevo criterio del TEAC, aplicable a los ejercicios en que rige el TRLIS, establece lo siguiente:
No es necesario un establecimiento permanente ni ejecución material directa en el exterior
La exigencia de “operar en el extranjero” contenida en el artículo 50 TRLIS no implica necesariamente que la UTE deba contar con un establecimiento permanente en el país donde se desarrolla el proyecto, ni que toda la actividad material se lleve a cabo físicamente en el exterior.
Esta interpretación se funda en dos pilares:
- Una lectura gramatical del artículo 50 TRLIS, que no contiene ninguna remisión expresa al concepto de establecimiento permanente.
- Una interpretación sistemática: la Ley 27/2014 (LIS), que sustituyó al TRLIS a partir de 2015, sí introdujo expresamente la remisión al artículo 22 (establecimiento permanente). El hecho de que el legislador considerara necesario introducir esa remisión al reformar la norma confirma que el TRLIS no la incluía.
Basta con un vínculo funcional con el proyecto exterior
Según el nuevo criterio, es suficiente que la UTE participe en un proyecto que se ejecuta en el extranjero, aunque parte sustancial de la fabricación o de los servicios se lleve a cabo en España, siempre que exista un vínculo funcional con dicho proyecto exterior.
En la práctica, esto significa que:
- La UTE puede fabricar parte de los componentes o prestar parte de los servicios desde instalaciones ubicadas en territorio español.
- Lo determinante es que el proyecto al que sirve la actividad de la UTE tenga su ejecución en el exterior y que la aportación de la UTE esté funcionalmente vinculada a dicho proyecto.
- No es necesario que la UTE cuente con personal desplazado ni con instalaciones propias en el país de destino.
Ámbito temporal de aplicación: ejercicios bajo el TRLIS (hasta 2014)
Es fundamental subrayar que el cambio de criterio del TEAC se circunscribe expresamente a los ejercicios en que resultaba de aplicación el TRLIS, es decir, con carácter general, los ejercicios iniciados antes del 1 de enero de 2015.
A partir de 2015, con la entrada en vigor de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades, el régimen cambia: la LIS sí remite expresamente al artículo 22 e incorpora el requisito del establecimiento permanente para la aplicación de la exención en el ámbito de las UTEs con actividad en el extranjero.
En resumen:
- Ejercicios hasta 2014 (TRLIS): se aplica el nuevo criterio del TEAC. No es necesario establecimiento permanente; basta con el vínculo funcional con el proyecto exterior.
- Ejercicios desde 2015 (LIS 27/2014): el régimen es distinto. La exención para socios de UTE en el exterior exige el establecimiento permanente por remisión expresa al artículo 22 LIS.
Implicaciones prácticas para empresas socias de UTEs
Este cambio de criterio puede tener consecuencias relevantes para aquellas sociedades que fueron objeto de regularización por la Inspección al amparo del criterio anterior. En concreto:
- Si una empresa fue regularizada por la Inspección por aplicar la exención del art. 50 TRLIS en un ejercicio anterior a 2015, y siempre que la liquidación no haya adquirido firmeza, la presente Resolución del TEAC puede resultar determinante para la resolución del litigio.
- Los procedimientos en curso en los que se discuta esta cuestión bajo la normativa del TRLIS deberán tomar en cuenta la nueva doctrina del TEAC, que vincula a órganos de aplicación de los tributos.
La resolución del TEAC de 25 de marzo de 2026 supone un cambio de criterio expreso y relevante en materia de Impuesto sobre Sociedades para los socios de UTEs con actividad en el extranjero bajo el TRLIS. Al alinearse con la jurisprudencia de la Audiencia Nacional y adoptar una interpretación gramatical y sistemática del artículo 50 TRLIS, el TEAC concluye que “operar en el extranjero” no exige establecimiento permanente ni ejecución material íntegra en el exterior, sino que basta con el vínculo funcional con el proyecto exterior.
Se trata de una doctrina que vincula a la Administración tributaria y que puede afectar a regularizaciones practicadas con el criterio anterior que no hayan adquirido firmeza. Recomendamos analizar cada caso concreto.
Ficha técnica de la resolución
- Resolución: TEAC nº 02501/2023, de 25 de marzo de 2026
- Materia: Impuesto sobre Sociedades. Exención artículo 50 TRLIS (RDLeg 4/2004)
- Ámbito temporal: Ejercicios bajo el TRLIS (hasta 2014)
- Doctrina anterior modificada: Resoluciones TEAC de 6-11-2014 y 19-12-2022
- Jurisprudencia de referencia: Audiencia Nacional, sentencias de 28-12-2019 y 27-1-2023
